Rimborso IVA nelle Procedure Concorsuali: Normativa e Requisiti

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Il rimborso IVA nelle procedure concorsuali è uno degli argomenti più tecnici — e più importanti — dell’intera fiscalità d’impresa italiana. Quando un debitore entra in crisi e le fatture rimangono insolute, il creditore si trova ad aver già versato l’IVA all’Erario su un corrispettivo che non incasserà mai. La stessa procedura concorsuale, dal canto suo, può vantare crediti IVA maturati prima o durante il suo svolgimento.

In entrambi i casi, la legge mette a disposizione strumenti precisi per recuperare — o rimborsare — l’imposta. Capire esattamente come funziona il rimborso IVA nelle procedure concorsuali, quali norme si applicano, quali termini rispettare e quali errori evitare è essenziale per curatori fallimentari, commissari liquidatori, creditori e consulenti fiscali. Questa guida analizza ogni aspetto della materia, aggiornata alla normativa vigente.

1. Quadro normativo di riferimento {#quadro-normativo}

Il rimborso IVA nelle procedure concorsuali si colloca all’intersezione di due corpi normativi distinti:

Normativa IVA:

• Art. 26 DPR 633/1972 — regola le variazioni dell’imponibile e dell’imposta, compresa l’emissione della nota di credito in caso di crediti inesigibili per procedure concorsuali.
• Art. 30 DPR 633/1972 — disciplina il rimborso dell’eccedenza IVA detraibile emergente dalla dichiarazione annuale, anche in caso di cessazione dell’attività.
• Art. 38-bis DPR 633/1972 — stabilisce le modalità di erogazione del rimborso, inclusi i casi in cui è necessaria la prestazione di garanzia.
• Art. 74-bis DPR 633/1972 — introduce regole speciali per gli adempimenti IVA in capo a curatori e commissari liquidatori.

Normativa sulla crisi d’impresa:

• D.Lgs. 14/2019 (Codice della Crisi d’Impresa e dell’Insolvenza — CCII) — ha ridisegnato l’intero sistema concorsuale, sostituendo la “legge fallimentare” (R.D. 267/1942). Il “fallimento” è diventato “liquidazione giudiziale”, il “fallito” è ora “debitore in liquidazione giudiziale”.
• D.L. 73/2021 (Decreto Sostegni-bis), art. 18 — ha modificato in modo sostanziale l’art. 26 DPR 633/72, introducendo il nuovo comma 3-bis e anticipando il momento di emissione della nota di variazione all’apertura della procedura concorsuale.
• D.L. 13/2023, art. 38, co. 2 — ha esteso l’applicazione del comma 3-bis agli accordi pubblicati nel Registro imprese ex art. 23 CCII.

Prassi e giurisprudenza rilevante:

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 20/E del 29 dicembre 2021 (chiarimenti sul Decreto Sostegni-bis)
• Cass. n. 7512/2025: divieto di compensazione crediti IVA preconcorsuali con debiti IVA concorsuali
• Cass. n. 18320/2024: la dichiarazione 74-bis è equiparabile a cessazione attività
• Interpello n. 276/2025: consecuzione tra procedure e calcolo del rimborso IVA
• Interpello n. 234/2025: criteri temporali per la normativa applicabile

Fonte ufficiale: Agenzia delle Entrate — Circolare n. 20/E/2021 | DPR 633/1972 testo coordinato

2. Le due anime del rimborso IVA in ambito concorsuale {#due-anime}

Prima di addentrarsi nei dettagli tecnici, è utile distinguere le due macro-situazioni in cui si pone il tema del rimborso IVA nelle procedure concorsuali.

Prima situazione — Il creditore che non viene pagato: Un fornitore ha ceduto beni o prestato servizi, ha emesso fattura con IVA e ha versato l’imposta all’Erario. Il cliente, però, è stato assoggettato a procedura concorsuale e non pagherà mai il corrispettivo. Il creditore ha diritto di recuperare l’IVA versata su un incasso che non arriverà, tramite l’emissione di una nota di variazione in diminuzione (nota di credito) ai sensi dell’art. 26 DPR 633/1972.

Seconda situazione — La procedura concorsuale stessa come soggetto IVA: La società o l’imprenditore assoggettato alla procedura può aver maturato un credito IVA prima dell’apertura (ad esempio per acquisti in regime di detrazione con IVA a credito superiore all’IVA a debito). Il curatore o il commissario ha diritto di richiedere il rimborso di tale eccedenza attraverso l’iter previsto dagli artt. 30 e 74-bis DPR 633/1972.

Entrambe le situazioni configurano ipotesi di rimborso IVA nelle procedure concorsuali, ma seguono regole operative molto diverse, che analizziamo separatamente.

3. Il recupero IVA del creditore: la nota di variazione in diminuzione {#nota-variazione}

3.1 Il problema di fondo: l’IVA versata su un credito che non si incassa

L’IVA è un’imposta sul valore aggiunto basata sul principio di neutralità: il soggetto passivo la riscuote in rivalsa dal cliente e la versa all’Erario. Se il cliente non paga, però, il fornitore ha già anticipato l’imposta senza averla mai effettivamente incassata. Questa distorsione — ammessa anche dalla Corte di Giustizia dell’Unione Europea (CGUE, sentenza C-246/16 del 23 novembre 2017) — deve essere corretta.

Lo strumento correttivo è la nota di variazione in diminuzione (o nota di credito), disciplinata dall’art. 26, commi 2 e 3-bis, DPR 633/1972. Il tema è direttamente connesso a quello del rimborso IVA a credito, poiché la nota di credito genera un’eccedenza detraibile a favore del creditore.

3.2 La disciplina ante 26 maggio 2021: la “lunga attesa”

Prima dell’entrata in vigore del Decreto Sostegni-bis (D.L. 73/2021), l’art. 26, comma 2, DPR 633/1972 nella sua formulazione previgente consentiva al creditore di emettere la nota di variazione soltanto a seguito dell’esito infruttuoso della procedura concorsuale. In concreto:

• Per il fallimento: la nota poteva essere emessa solo dalla data del decreto che dichiarava esecutivo il riparto finale (art. 117, comma 1, L.F.) o, in assenza di riparto, dalla data del decreto di chiusura del fallimento.
• Per il concordato preventivo: solo dalla data del provvedimento che dichiarava l’esecuzione del concordato.
• Per la liquidazione coatta amministrativa: dal decreto di chiusura della liquidazione.

Questa impostazione restrittiva, avallata dall’Amministrazione finanziaria con la circolare n. 77/E del 17 aprile 2000, poteva costringere i creditori ad attendere anni — a volte decenni — prima di poter recuperare l’IVA. Tale approccio era già in contrasto con i principi comunitari di neutralità dell’IVA e di effettività del diritto europeo.

Attenzione: La normativa ante 26 maggio 2021 si applica ancora a tutte le procedure concorsuali avviate prima di tale data. Non è un dato storico irrilevante: molte procedure aperte nel 2018, 2019, 2020 o nel primo trimestre del 2021 seguono ancora queste regole, ed è un’eventualità con cui si confrontano ogni giorno curatori e creditori.

3.3 La svolta del Decreto Sostegni-bis (post 26 maggio 2021): il nuovo comma 3-bis

L’art. 18 del D.L. 73/2021 (Decreto Sostegni-bis), convertito con la L. 106/2021, ha riscritto la disciplina, inserendo il nuovo comma 3-bis nell’art. 26 DPR 633/1972. La novità fondamentale: il creditore può emettere la nota di variazione in diminuzione per recuperare l’IVA a partire dalla data di apertura della procedura concorsuale, senza più dover attenderne la conclusione.

Questo intervento è stato il recepimento normativo di quanto già riconosciuto dalla CGUE: il diritto alla rettifica dell’IVA deve sorgere “ogniqualvolta il soggetto passivo segnala l’esistenza di una probabilità ragionevole che il debito non sia saldato” (CGUE, C-246/16).

Tabella 1 — Confronto disciplina ante e post Decreto Sostegni-bis

Aspetto	Disciplina pre-26/5/2021	Disciplina post-26/5/2021
Momento di emissione nota di credito	Esito infruttuoso definitivo della procedura	Data di apertura della procedura
Attesa media prima del recupero	Anni (anche oltre 10)	Immediata all’apertura
Obbligo insinuazione al passivo	Richiesto	Non richiesto
Obbligo registrazione a debito del debitore	Sì	No (per procedure concorsuali ex art. 3-bis, lett. a)
Applicazione	Procedure avviate prima del 26/5/2021	Procedure avviate dal 26/5/2021 in poi

3.4 Procedure concorsuali coperte dal nuovo regime

Il comma 3-bis, lettera a), dell’art. 26 DPR 633/1972 elenca le procedure che consentono l’emissione anticipata della nota di variazione. Il creditore può emettere la nota a partire dalla data:

• dell’apertura della liquidazione giudiziale (ex fallimento) — data della sentenza dichiarativa;
• del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa;
• del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo;
• del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi;
• dell’omologazione dell’accordo di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis L.F. / art. 57 CCII (per le procedure avviate dopo l’entrata in vigore del D.L. 13/2023);
• della pubblicazione nel Registro delle Imprese del piano attestato di risanamento ex art. 67, comma 3, lett. d), L.F. / art. 56 CCII (medesima estensione).

Attenzione: Non tutte le procedure previste dal CCII rientrano nel perimetro del comma 3-bis. In particolare restano escluse alcune procedure negoziali minori, come la composizione negoziata della crisi, le misure protettive isolate e altri strumenti del CCII non espressamente menzionati. Per questi, il recupero IVA segue ancora le regole ordinarie.

3.5 Il debitore non deve registrare la nota di variazione a debito

Una delle innovazioni più importanti del Decreto Sostegni-bis riguarda il lato passivo. Prima della riforma, quando il creditore emetteva la nota di credito, il debitore aveva l’obbligo speculare di registrarla a debito nel registro delle vendite, facendola concorrere alla liquidazione IVA. Questo meccanismo “neutro” per l’Erario diventava però un aggravio insostenibile per una massa concorsuale già in crisi.

Oggi, grazie all’ultimo periodo del comma 5 dell’art. 26 (introdotto dall’art. 18 del Sostegni-bis), tale obbligo non si applica nelle procedure concorsuali di cui al comma 3-bis, lettera a). Il curatore o il commissario che riceve la nota di credito dal creditore non è tenuto a registrarla come IVA a debito: la procedura è sollevata da questo peso.

3.6 Termini operativi: dies a quo e dies ad quem

Il fatto che la nota di variazione possa essere emessa dall’apertura della procedura non significa che possa essere emessa indefinitamente. La Circolare n. 20/E/2021 dell’Agenzia delle Entrate ha chiarito il quadro temporale:

Dies a quo (da quando): la data di apertura della procedura concorsuale (sentenza, decreto, provvedimento), come indicato nella sezione precedente.

Dies ad quem (entro quando — emissione): entro il termine di presentazione della dichiarazione IVA relativa all’anno in cui si è verificato il presupposto oggettivo (apertura della procedura). Questo termine coincide ordinariamente con il 30 aprile dell’anno successivo. Esempio: se la liquidazione giudiziale è aperta il 15 settembre 2025, la nota di variazione deve essere emessa entro il 30 aprile 2026.

Dies ad quem (entro quando — detrazione): anche se la nota può essere emessa entro il 30 aprile dell’anno successivo, la detrazione dell’IVA deve avvenire al più tardi con la dichiarazione IVA relativa al secondo anno successivo a quello in cui è sorto il diritto, ai sensi dell’art. 19, comma 1, DPR 633/1972. Nell’esempio precedente, la detrazione può avvenire entro il 30 aprile 2027 (dichiarazione IVA relativa al 2026).

Importante: Se la finestra temporale è superata senza aver esercitato la detrazione, il diritto decade. In presenza di cause oggettive non imputabili al contribuente, è possibile tentare la strada del rimborso ex art. 30-ter DPR 633/1972, purché entro due anni dal sorgere del diritto.

3.7 Come si emette la nota di variazione: il codice TD04 nella fattura elettronica

Dal punto di vista operativo, la nota di variazione in diminuzione viene trasmessa attraverso il Sistema di Interscambio (SDI) come fattura elettronica di tipo TD04 (nota di credito). Questa è la nota di credito in fatturazione elettronica appropriata per questo tipo di rettifica.

Il documento deve contenere obbligatoriamente:

• Gli estremi della fattura originaria da rettificare;
• L’imponibile da rettificare e l’IVA corrispondente;
• La descrizione specifica: “Documento emesso ai sensi dell’art. 26, comma 3-bis, D.P.R. n. 633/1972, al solo fine di recuperare l’IVA. Il presente documento non comporta alcuna rinunzia al credito non soddisfatto.”
• La partita IVA del debitore (anche se assoggettato a procedura).

Nota fondamentale: L’interpello n. 485/2022 dell’Agenzia delle Entrate ha ribadito che la nota di variazione deve riguardare sia l’imponibile sia l’IVA. Non è possibile emettere una nota di credito “solo IVA” senza rettificare anche la base imponibile.

La nota di credito viene poi annotata nel registro acquisti del creditore ai sensi dell’art. 25 DPR 633/1972, generando un’eccedenza detraibile utilizzabile nella dichiarazione IVA. Per approfondire la disciplina delle note di variazione IVA, consulta la nostra guida completa all’art. 26 DPR 633/1972.

4. Il rimborso IVA della procedura concorsuale: art. 74-bis e art. 30 DPR 633/1972 {#rimborso-procedura}

Passiamo ora alla seconda dimensione del rimborso IVA nelle procedure concorsuali: quella in cui è la stessa procedura — tramite il curatore o il commissario liquidatore — a vantare un credito IVA nei confronti dell’Erario.

4.1 La scissione del periodo d’imposta: la dichiarazione 74-bis

L’art. 74-bis DPR 633/1972 introduce una regola peculiare. In caso di liquidazione giudiziale o liquidazione coatta amministrativa, l’anno solare in cui la procedura viene aperta viene spezzato in due segmenti temporali distinti, che danno origine a due diverse posizioni IVA:

• Segmento 1 (ante procedura): dal 1° gennaio al giorno precedente l’apertura della procedura. Comprende tutte le operazioni effettuate dall’imprenditore nella sua gestione ordinaria, prima che il curatore subentrasse.
• Segmento 2 (post procedura): dalla data di apertura al 31 dicembre. Comprende le operazioni effettuate dal curatore nell’ambito della gestione concorsuale.

Questa scissione implica la redazione di tre dichiarazioni IVA distinte da parte del curatore:

1. La dichiarazione IVA relativa all’anno solare precedente all’apertura (se i termini non sono ancora scaduti), presentata nei termini ordinari o entro quattro mesi dalla nomina;
2. La dichiarazione 74-bis, riferita alle operazioni del Segmento 1 (anno in corso, ante procedura), da presentare entro quattro mesi dalla nomina del curatore;
3. La dichiarazione annuale relativa all’anno solare in cui è aperta la procedura (che comprende sia il Segmento 1 sia il Segmento 2 attraverso due moduli separati).

La giurisprudenza della Cassazione — con le sentenze nn. 27948/2009, 36385/2022 e l’ordinanza n. 18320/2024 — ha stabilito che la dichiarazione 74-bis presentata dal curatore per le operazioni ante procedura è equiparabile a una dichiarazione di cessazione dell’attività. Questa equiparazione è fondamentale: fa sorgere, da quella data, il diritto al rimborso delle eventuali eccedenze IVA a credito, ai sensi dell’art. 30 DPR 633/1972.

4.2 Il rimborso dell’eccedenza IVA: iter e presupposti

Il rimborso del credito IVA emergente in sede di procedura concorsuale segue la disciplina generale dell’art. 30 DPR 633/1972. L’eccedenza detraibile può essere:

• Riportata a credito nella dichiarazione dell’anno successivo;
• Chiesta a rimborso, in presenza dei presupposti dell’art. 30 o in caso di cessazione dell’attività.

Per le procedure concorsuali, la “cessazione dell’attività” rilevante ai fini IVA si identifica con il momento in cui sono ultimate le operazioni rilevanti ai fini IVA, non con la chiusura formale del fallimento. Il curatore può quindi presentare la dichiarazione di cessazione ai sensi dell’art. 35, comma 4, DPR 633/1972 anche prima della chiusura della procedura, purché non siano previste ulteriori operazioni IVA.

La richiesta di rimborso viene presentata dal curatore all’Agenzia delle Entrate attraverso la dichiarazione IVA annuale (modello IVA), indicando nel quadro apposito l’importo chiesto a rimborso. La disciplina del rimborso è approfondita nell’art. 38-bis DPR 633/1972.

4.3 L’esonero dalla garanzia per le procedure concorsuali: la soglia di € 258.228,45

Una delle disposizioni più vantaggiose per le procedure concorsuali riguarda le garanzie fideiussorie. In linea generale, il rimborso IVA di importo superiore a determinati limiti richiede la prestazione di una garanzia (polizza fideiussoria o cauzione). Per le procedure concorsuali, l’art. 74-bis, comma 3, DPR 633/1972 prevede una deroga significativa:

I rimborsi IVA non ancora liquidati alla data della dichiarazione di fallimento (oggi: liquidazione giudiziale) o di liquidazione coatta amministrativa, e i rimborsi successivi, sono eseguiti senza la prestazione di garanzie per un ammontare non superiore a € 258.228,45 (lire 500 milioni, convertite).

Questo esonero si applica sia ai rimborsi già richiesti prima dell’apertura della procedura e non ancora liquidati, sia ai rimborsi chiesti direttamente dal curatore nel corso della procedura. La soglia è da intendersi come limite complessivo per l’intera durata della procedura.

Al di sopra di tale soglia, la garanzia rimane necessaria: tuttavia, l’ottenimento di una fideiussione assicurativa da parte di una procedura concorsuale può risultare complesso per ragioni di solvibilità, rendendo di fatto difficile il rimborso di crediti IVA di importo elevato.

Tabella 2 — Rimborso IVA nelle procedure concorsuali: schema riepilogativo

Soggetto richiedente	Strumento normativo	Presupposto	Garanzia richiesta
Curatore (liquidaz. giudiziale)	Art. 74-bis + Art. 30 DPR 633/72	Eccedenza IVA da dichiarazione annuale	No (fino a € 258.228,45)
Commissario liquidatore (LCA)	Art. 74-bis + Art. 30 DPR 633/72	Eccedenza IVA da dichiarazione annuale	No (fino a € 258.228,45)
Creditore fornitore	Art. 26, comma 3-bis DPR 633/72	Procedure avviate dal 26/5/2021	Non applicabile (nota di credito, non rimborso)
Creditore fornitore	Art. 26, comma 2 DPR 633/72	Procedure avviate prima del 26/5/2021	Non applicabile (attesa esito procedura)

5. Il divieto di compensazione tra crediti preconcorsuali e debiti concorsuali {#compensazione}

Un aspetto particolarmente rilevante del rimborso IVA nelle procedure concorsuali riguarda la possibilità — o meglio, l’impossibilità — di compensare i crediti IVA maturati prima dell’apertura della procedura con i debiti IVA sorti durante la stessa.

La Cassazione, con la sentenza n. 7512 del 21 marzo 2025, ha ribadito in modo netto che:

Il curatore della liquidazione giudiziale non può compensare il credito IVA maturato dall’impresa prima dell’apertura della procedura con i debiti IVA sorti durante la procedura stessa.

La motivazione è strettamente legata alla scissione del periodo d’imposta prevista dall’art. 74-bis: le due posizioni IVA — ante procedura e post procedura — sebbene riferite all’unica partita IVA del debitore, hanno autonomia giuridica distinta. Il creditore prefallimentare (il Fisco che vanta l’IVA a debito ante procedura) è soggetto giuridicamente diverso dalla massa concorsuale (che gestisce l’IVA post apertura). La coincidenza della partita IVA è una circostanza “meramente occasionale” che non muta questa autonomia.

Questa posizione è confermata anche dall’Agenzia delle Entrate (risoluzione n. 279/E/2002, circolare n. 6/E/2016) ed è coerente con la giurisprudenza consolidata (Cass. 3096/2019, Cass. 14620/2019).

Posizione contraria: L’Associazione Italiana Dottori Commercialisti (AIDC), con la norma di comportamento n. 230 del 29 maggio 2025, ha adottato una posizione divergente, sostenendo la compensabilità. A oggi, però, il prevalente orientamento giurisprudenziale esclude la compensazione. Il curatore che voglia recuperare il credito IVA preconcorsuale deve necessariamente seguire la via del rimborso.

6. La consecuzione tra procedure: l’interpello n. 276/2025 {#consecuzione}

Uno scenario sempre più frequente nella prassi delle crisi d’impresa è quello della consecuzione tra procedure: un’azienda viene prima ammessa al concordato preventivo e, successivamente, viene sottoposta a liquidazione giudiziale. Come si determina quale disciplina IVA applicare?

Con la Risposta a interpello n. 276/2025, l’Agenzia delle Entrate ha affrontato esattamente questo scenario, fornendo indicazioni di rilievo:

Il principio della consecuzione: quando concordato preventivo e liquidazione giudiziale (o fallimento) sono manifestazioni dello stesso stato di insolvenza del debitore, i loro effetti giuridici si retrodatano al momento di avvio della prima procedura. Se il concordato è del 2015, la disciplina IVA applicabile sarà quella ante 26 maggio 2021, anche se la liquidazione giudiziale è del 2024.

La soluzione differenziata per la falcidia concordataria: tuttavia, l’Agenzia ha introdotto una mitigazione importante per i crediti che sono stati parzialmente soddisfatti tramite concordato e poi ammessi al passivo nella liquidazione giudiziale per la quota residua. La quota falcidiata (non soddisfatta nel concordato) può essere oggetto di recupero IVA dal momento della definitività dello stato passivo nella liquidazione giudiziale, applicando un principio di proporzionalità.

Questa risposta ha rilevanza pratica notevole per tutti i creditori coinvolti in procedure “a cascata”, e solleva interrogativi sulla compatibilità del criterio temporale rigido con i principi comunitari di neutralità IVA — un dibattito ancora aperto.

7. Tabelle riepilogative {#tabelle}

Tabella 3 — Procedure concorsuali e regime IVA applicabile alle note di variazione

Procedura concorsuale	Applicazione comma 3-bis	Dies a quo per la nota di credito
Liquidazione giudiziale (ex fallimento)	Sì (se aperta dal 26/5/2021)	Data della sentenza dichiarativa
Concordato preventivo	Sì (se aperto dal 26/5/2021)	Data del decreto di ammissione
Liquidazione coatta amministrativa	Sì (se avviata dal 26/5/2021)	Data del provvedimento che la ordina
Amministrazione straordinaria grandi imprese	Sì (se avviata dal 26/5/2021)	Data del decreto che la dispone
Accordo ristrutturazione debiti (art. 182-bis / art. 57 CCII)	Sì (esteso dal D.L. 13/2023)	Data del decreto di omologa
Piano attestato di risanamento (art. 67 L.F. / art. 56 CCII)	Sì (esteso dal D.L. 13/2023)	Data di pubblicazione nel Registro Imprese
Composizione negoziata della crisi (art. 12 CCII)	No	Regole ordinarie (esito infruttuoso)
Procedure esecutive individuali infruttuose	No (comma 3-bis lett. b)	Verbale di pignoramento infruttuoso

Tabella 4 — Termini per l’emissione e la detrazione della nota di variazione (regime post 26/5/2021)

Evento	Data esempio	Termine emissione nota di credito	Termine detrazione IVA
Liquidazione giudiziale aperta il 10 gennaio 2025	10/01/2025	30 aprile 2026	30 aprile 2027
Concordato preventivo aperto il 5 giugno 2025	05/06/2025	30 aprile 2026	30 aprile 2027
Liquidazione giudiziale aperta il 20 novembre 2025	20/11/2025	30 aprile 2026	30 aprile 2027
Accordo di ristrutturazione omologato il 3 marzo 2026	03/03/2026	30 aprile 2027	30 aprile 2028

Tabella 5 — Adempimenti IVA del curatore: dichiarazioni da presentare

Dichiarazione	Contenuto	Termine di presentazione
Dichiarazione anno precedente all’apertura	Operazioni dell’anno solare precedente	Termini ordinari (30 aprile) o entro 4 mesi dalla nomina, se successivo
Dichiarazione 74-bis (ante procedura)	Operazioni dal 1° gennaio alla data di apertura	Entro 4 mesi dalla nomina del curatore
Dichiarazione annuale (anno apertura)	Modulo 1 (ante) + Modulo 2 (post apertura)	Termini ordinari (30 aprile dell’anno successivo)

8. Errori frequenti e come evitarli {#errori}

Il rimborso IVA nelle procedure concorsuali è terreno fertile per errori costosi. Ecco i più comuni.

Errore 1 — Confondere la normativa applicabile in base alla data di apertura. La distinzione “pre/post 26 maggio 2021” è discriminante. Molti creditori applicano erroneamente il regime nuovo a procedure avviate prima di quella data, o viceversa. Verificare sempre la data del provvedimento che ha aperto la procedura.

Errore 2 — Superare il termine per l’emissione della nota di variazione. Il termine del 30 aprile dell’anno successivo a quello di apertura della procedura è un termine di decadenza. Chi lo supera perde definitivamente il diritto alla rettifica in dichiarazione (salvo eventuale ricorso all’art. 30-ter DPR 633/72).

Errore 3 — Emettere nota di credito “solo IVA” senza rettificare l’imponibile. L’Agenzia delle Entrate ha escluso questa possibilità: la nota di variazione deve sempre comprendere sia la riduzione dell’imponibile sia quella dell’imposta.

Errore 4 — Tentare la compensazione IVA preconcorsuale/concorsuale. Come chiarito dalla Cassazione (n. 7512/2025), il curatore non può compensare i due periodi. Il credito preconcorsuale deve essere chiesto a rimborso.

Errore 5 — Non presentare la dichiarazione 74-bis entro quattro mesi dalla nomina. Questo termine è perentorio. La mancata presentazione pregiudica il diritto al rimborso dell’eccedenza IVA ante procedura.

Errore 6 — Assumere che la nota di credito implichi rinuncia al credito. La nota di variazione serve esclusivamente a recuperare l’IVA versata. Non comporta rinuncia al credito originario, che rimane insinuato al passivo nella sua totalità. Il testo della nota deve recarlo espressamente.

Errore 7 — Applicare il regime del comma 3-bis alle procedure non elencate. La composizione negoziata della crisi, le misure protettive autonome e alcuni altri istituti del CCII non rientrano nel perimetro della norma. Per questi, si applicano le regole ordinarie.

 FAQ: Domande frequenti sul rimborso IVA nelle procedure concorsuali {#faq}

Domanda 1 — Un creditore che ha emesso fatture verso un’impresa poi ammessa a concordato preventivo nel 2023 può già emettere la nota di variazione IVA, oppure deve aspettare la chiusura del concordato?

Per le procedure aperte dopo il 26 maggio 2021 — e il concordato preventivo del 2023 rientra certamente in questo caso — il creditore può emettere la nota di variazione in diminuzione (nota di credito TD04) a partire dalla data del decreto di ammissione al concordato, senza aspettare la chiusura o l’esito della procedura. Deve però rispettare il termine del 30 aprile dell’anno successivo a quello in cui il decreto è stato emesso. La nota non comporta rinuncia al credito insinuato al passivo.

Domanda 2 — Il curatore di una liquidazione giudiziale deve registrare a debito le note di credito che riceve dai fornitori del fallito?

No. Grazie alla modifica introdotta dal Decreto Sostegni-bis all’ultimo periodo del comma 5 dell’art. 26 DPR 633/1972, il curatore (o il commissario) che riceve una nota di variazione in diminuzione da un creditore nell’ambito di una procedura concorsuale aperta dopo il 26 maggio 2021 non è tenuto a registrarla come IVA a debito nel registro delle vendite. Questo principio si applica alle liquidazioni giudiziali, ai concordati preventivi, alle liquidazioni coatte amministrative e alle amministrazioni straordinarie.

Domanda 3 — Come funziona la dichiarazione IVA 74-bis che deve presentare il curatore fallimentare, e qual è il suo rapporto con il diritto al rimborso?

La dichiarazione 74-bis è una dichiarazione IVA speciale che il curatore deve presentare entro quattro mesi dalla nomina, riferita alle operazioni effettuate dall’imprenditore nel periodo compreso tra il 1° gennaio dell’anno di apertura della procedura e il giorno precedente all’apertura stessa. Secondo la giurisprudenza consolidata della Corte di Cassazione (Cass. n. 27948/2009, n. 36385/2022, n. 18320/2024), questa dichiarazione è equiparabile a una dichiarazione di cessazione dell’attività. Di conseguenza, se dalla dichiarazione 74-bis emerge un’eccedenza IVA a credito, il curatore può richiederne il rimborso ai sensi dell’art. 30 DPR 633/1972, senza dover attendere la chiusura del fallimento.

Domanda 4 — Un creditore inserito nel passivo fallimentare ha ricevuto un riparto parziale: può recuperare l’IVA sull’intera fattura originaria o solo sulla quota non incassata?

Il creditore può emettere la nota di variazione in diminuzione per il recupero dell’IVA proporzionale alla quota di credito non soddisfatta. Se ha ricevuto un riparto parziale (ad esempio, il 30% del credito), potrà recuperare l’IVA sull’70% non pagato. Importante: la nota deve riguardare sia l’imponibile che l’IVA (non è possibile una nota “solo IVA”). Nel caso specifico di procedure con consecuzione (es. concordato preventivo seguito da liquidazione giudiziale), la quota falcidiata nel concordato può essere oggetto di recupero separato, come indicato nell’interpello n. 276/2025 dell’Agenzia delle Entrate.

Domanda 5 — Qual è il termine di prescrizione per richiedere il rimborso IVA da parte del curatore fallimentare?

La Corte di Cassazione ha chiarito (Cass. nn. 9794/2010 e 18915/2011) che la richiesta di rimborso relativa all’eccedenza IVA a credito emergente dalla dichiarazione 74-bis è soggetta al termine di prescrizione ordinario decennale (art. 2946 c.c.), e non al termine biennale previsto dall’art. 21 D.Lgs. 546/1992. Questo perché l’eccedenza emerge in sede di cessazione dell’attività, senza possibilità di riportarla in detrazione negli anni successivi, e pertanto si applica la regola della prescrizione ordinaria.

Domanda 6 — È possibile compensare il credito IVA maturato dall’impresa prima del fallimento con i debiti IVA sorti durante la gestione del curatore, utilizzando il modello F24?

No. La Corte di Cassazione, con la sentenza n. 7512 del 21 marzo 2025, ha ribadito che il curatore della liquidazione giudiziale non può compensare il credito IVA maturato dall’impresa prima dell’apertura della procedura con i debiti IVA sorti durante la procedura stessa. Le due posizioni IVA — ante e post apertura — hanno autonomia giuridica distinta, nonostante la coincidenza della partita IVA. Il credito IVA preconcorsuale deve essere recuperato esclusivamente attraverso la richiesta di rimborso ex art. 30 DPR 633/1972.

Domanda 7 — Il creditore che non si è insinuato al passivo di un fallimento aperto dopo il 26 maggio 2021 può comunque emettere la nota di variazione IVA?

Sì. La riforma introdotta dal Decreto Sostegni-bis ha eliminato il requisito dell’insinuazione al passivo come condizione necessaria per emettere la nota di variazione. La Circolare n. 20/E/2021 dell’Agenzia delle Entrate ha confermato esplicitamente che, per le procedure concorsuali aperte dopo il 26 maggio 2021, la nota di credito può essere emessa a partire dalla data di apertura della procedura senza che il creditore debba preventivamente insinuarsi al passivo.

Domanda 8 — Cosa accade se, dopo aver emesso la nota di variazione in diminuzione (e aver recuperato l’IVA), il creditore incassa successivamente una parte del credito?

In questo caso si applica il meccanismo di “rettifica inversa” previsto dal comma 5-bis dell’art. 26 DPR 633/1972 (introdotto dal Decreto Sostegni-bis). Se il corrispettivo viene pagato in tutto o in parte successivamente all’emissione della nota di variazione in diminuzione, il cedente o prestatore è tenuto a emettere una nuova fattura (nota di variazione in aumento) per l’importo incassato, rideterminando la base imponibile e l’IVA dovuta. In sostanza, il recupero dell’IVA non è definitivo: si “restituisce” all’Erario la quota proporzionale di imposta relativa alle somme effettivamente incassate.

Domanda 9 — Un’impresa in concordato preventivo con continuità aziendale che non paga un fornitore: il fornitore può emettere la nota di credito IVA dall’apertura del concordato?

Sì, anche per il concordato preventivo con continuità aziendale (art. 84 e ss. CCII) è applicabile il regime del comma 3-bis dell’art. 26, a condizione che la procedura sia stata aperta dopo il 26 maggio 2021. La nota di credito può essere emessa dalla data del decreto di ammissione al concordato. Il debitore (impresa in continuità) non deve registrare la nota a debito. Questo non pregiudica la continuazione dell’attività né impedisce al creditore di richiedere il pagamento del residuo al di fuori della procedura IVA.

Domanda 10 — Come viene trattato dal punto di vista IVA il rimborso dell’eccedenza che emerge dalla dichiarazione relativa alla “frazione d’anno post-fallimentare” (Segmento 2)?

L’eccedenza IVA che emerge dal Segmento 2 (operazioni post-apertura della procedura) confluisce nella dichiarazione annuale ordinaria presentata dal curatore e può essere riportata in detrazione nell’anno successivo oppure chiesta a rimborso in presenza dei presupposti dell’art. 30 DPR 633/1972 (aliquota media degli acquisti superiore a quella delle vendite, operazioni non imponibili superiori al 25% del totale, oppure cessazione dell’attività). La soglia di esonero dalla garanzia (€ 258.228,45 ex art. 74-bis) si applica all’intero credito IVA della procedura, comprendendo sia il credito ante che quello post apertura.

Domanda 11 — Il rimborso IVA nella procedura di liquidazione coatta amministrativa (LCA) segue le stesse regole della liquidazione giudiziale?

Sì, in larga misura. L’art. 74-bis DPR 633/1972 si applica sia alla liquidazione giudiziale sia alla liquidazione coatta amministrativa (LCA), disciplinando in entrambi i casi la scissione del periodo d’imposta e gli obblighi dichiarativi del commissario liquidatore. La soglia di esonero dalla garanzia (€ 258.228,45) si applica anche alle procedure di LCA. La nota di variazione può essere emessa dai creditori dalla data del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa, purché la procedura sia avviata dopo il 26 maggio 2021.

Domanda 12 — Come viene calcolato il rimborso IVA nelle procedure concorsuali quando l’azienda ha sia operazioni esenti che operazioni imponibili, e quindi un pro rata di detrazione?

Il rimborso IVA nelle procedure concorsuali con pro rata deve tenere conto della percentuale di detrazione effettivamente spettante. Il credito IVA rimborsabile è calcolato in proporzione al pro rata di detraibilità maturato nel periodo di riferimento. Il curatore deve verificare attentamente il pro rata applicato nelle dichiarazioni precedenti per assicurarsi che il credito IVA riportato nella dichiarazione 74-bis sia corretto. Per un approfondimento sul calcolo del pro rata IVA, consulta la nostra guida completa al pro rata IVA.

Conclusioni {#conclusioni}

Il rimborso IVA nelle procedure concorsuali è una materia che richiede una conoscenza tecnica precisa e aggiornata, perché gli errori in questo ambito possono avere conseguenze pesanti: perdita definitiva di crediti IVA, contestazioni dell’Agenzia delle Entrate, aggravamento della massa passiva.

Dalla nostra analisi emergono alcune considerazioni fondamentali:

La riforma del 2021 (Decreto Sostegni-bis) ha segnato una svolta storica, anticipando il diritto del creditore a recuperare l’IVA dall’apertura della procedura concorsuale e non più dalla sua conclusione. Questa modifica ha reso il sistema italiano finalmente coerente con i principi comunitari di neutralità dell’IVA e di effettività del diritto europeo.

Tuttavia, la disciplina non è uniforme: la data del 26 maggio 2021 divide il panorama in due regimi distinti, e la corretta applicazione di ciascuno richiede di verificare con precisione quando la procedura è stata avviata.

La gestione del rimborso IVA nelle procedure concorsuali da parte del curatore è altrettanto complessa, richiedendo la corretta presentazione della dichiarazione 74-bis entro i quattro mesi dalla nomina, la distinzione netta tra posizioni IVA ante e post apertura della procedura, e il rispetto del divieto di compensazione tra le due.

Il panorama giurisprudenziale e di prassi è in continua evoluzione: le sentenze della Cassazione del 2024-2025 e gli interpelli dell’Agenzia delle Entrate (nn. 234/2025 e 276/2025) continuano a chiarire — e talvolta a rendere più complessi — i contorni operativi. Seguire gli aggiornamenti normativi è indispensabile per chiunque gestisca procedure concorsuali o vanti crediti verso imprese in crisi.

Per approfondire i meccanismi generali del rimborso IVA e della liquidazione periodica, consulta anche la nostra guida completa al calcolo della liquidazione IVA.

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Riferimenti normativi e fonti ufficiali

• DPR 26 ottobre 1972, n. 633 (Testo coordinato)
• D.Lgs. 12 gennaio 2019, n. 14 — Codice della Crisi d’Impresa e dell’Insolvenza
• D.L. 25 maggio 2021, n. 73 (Decreto Sostegni-bis) — art. 18
• Circolare Agenzia delle Entrate n. 20/E del 29 dicembre 2021
• Risposta a interpello n. 276/2025 — Agenzia delle Entrate
• Corte di Cassazione, sentenza n. 7512/2025 (compensazione crediti IVA concorsuali)
• CGUE, sentenza 23 novembre 2017, causa C-246/16