Art. 73 DPR 633/1972: Compensazione IVA di Gruppo

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Riferimento normativo: D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 – art. 73, ultimo comma | Decreto attuativo: D.M. 13 dicembre 1979, modificato dal D.M. 13 febbraio 2017

Introduzione

L’art. 73 DPR 633/1972 è una delle disposizioni più strategiche dell’intero impianto normativo IVA italiano. Nella sua struttura, l’articolo 73 del DPR 633/1972 non si limita a disciplinare le modalità e i termini speciali per gli adempimenti IVA: il suo ultimo comma introduce un meccanismo opzionale di straordinaria utilità per i gruppi societari, ovvero la liquidazione IVA di gruppo (o “IVA di gruppo”).

Grazie a questo istituto, le società controllanti e le società controllate possono compensare reciprocamente i propri saldi IVA periodici, trasferendo i crediti e i debiti d’imposta alla capogruppo, che diventa l’unico soggetto responsabile del versamento nei confronti dell’Erario. Il vantaggio è essenzialmente finanziario: i crediti IVA maturati da una società del gruppo vengono immediatamente utilizzati per compensare i debiti IVA di un’altra, evitando immobilizzi di liquidità e richieste di rimborso.

Questa guida analizza in modo organico tutto ciò che è necessario sapere sull’art. 73 DPR 633/1972: il testo normativo, i requisiti soggettivi, le modalità operative, le recenti interpretazioni dell’Agenzia delle Entrate, i rischi e i limiti dell’istituto.

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1. Il Testo e la Struttura dell’Art. 73 DPR 633/1972

L’art. 73 DPR 633/1972, rubricato “Modalità e termini speciali”, si compone di più lettere che attribuiscono al Ministro delle Finanze (oggi Ministro dell’Economia e delle Finanze) il potere di emanare decreti per disciplinare adempimenti IVA particolari: dalla numerazione delle fatture, alla gestione di sedi secondarie, fino alla liquidazione di imposta per categorie speciali.

L’ultimo comma — modificato integralmente dalla Legge 11 dicembre 2016, n. 232 (Legge di Bilancio 2017) — è quello che interessa maggiormente le realtà imprenditoriali strutturate in gruppo. Esso prevede espressamente che il Ministro possa stabilire le disposizioni necessarie affinché:

i versamenti periodici e il conguaglio annuale siano eseguiti dalla società o ente controllante, previa compensazione algebrica dei debiti e dei crediti IVA delle singole partecipanti.

La norma demanda a un decreto ministeriale — il D.M. 13 dicembre 1979 (modificato dal D.M. 13 febbraio 2017) — la concreta attuazione del regime, inclusa la definizione dei requisiti soggettivi e delle modalità operative.

Il campo Art. 73 nella fatturazione elettronica: vale la pena segnalare anche una diversa applicazione dell’art. 73 DPR 633/1972 in ambito di fatturazione elettronica. Nel blocco Dati documento del tracciato XML, il campo “Art. 73” valorizzato a “Sì” indica che la fattura è emessa secondo modalità e termini stabiliti con decreto ministeriale ai sensi dell’articolo stesso. In questo caso, il Sistema di Interscambio (SdI) effettua controlli basati sull’intera data del documento (non solo sull’anno), consentendo l’emissione di documenti con lo stesso numero progressivo all’interno dello stesso anno solare in presenza di regimi speciali autorizzati.

2. La Liquidazione IVA di Gruppo: Cos’è e Come Funziona

La liquidazione IVA di gruppo, disciplinata dall’art. 73 DPR 633/1972 e dal D.M. 13 dicembre 1979, è un regime opzionale che consente alle società legate da rapporti di controllo di effettuare la liquidazione periodica dell’IVA in maniera unitaria e aggregata.

2.1 Il Meccanismo Operativo

Il funzionamento è, nei suoi tratti essenziali, il seguente:

1. Ogni società partecipante al gruppo calcola autonomamente la propria liquidazione periodica (mensile o trimestrale), determinando il proprio saldo IVA a credito o a debito.
2. Tali saldi vengono trasferiti alla società controllante (capogruppo), che li compensa algebricamente.
3. La società controllante effettua il versamento dell’imposta netta risultante dalla somma algebrica, oppure riporta il credito netto del gruppo.
4. Il conguaglio annuale viene anch’esso gestito dalla capogruppo.

Fase	Soggetto responsabile	Scadenza
Liquidazione periodica mensile	Singola società controllata	Entro il 16 del mese successivo
Liquidazione periodica trimestrale	Singola società controllata	Entro il 16 del secondo mese del trimestre successivo
Trasferimento saldi al gruppo	Società controllata → controllante	Contestuale alla liquidazione
Versamento netto di gruppo	Società controllante	Stesse scadenze periodiche
Conguaglio annuale	Società controllante	16 marzo (o proroga)

Fonte normativa: D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 – testo vigente

2.2 La Natura Finanziaria del Vantaggio

Il principale beneficio della liquidazione IVA di gruppo non è un risparmio d’imposta in senso stretto — le singole società mantengono la propria soggettività passiva IVA — ma un vantaggio di carattere eminentemente finanziario.

Come precisato dalla Corte di Cassazione (anche a Sezioni Unite), il meccanismo permette di realizzare un consolidamento interno dei crediti e dei debiti d’imposta delle partecipanti al gruppo: i crediti IVA maturati da una società vengono compensati con i debiti IVA di un’altra, evitando il ricorso alle più lente e onerose procedure ordinarie di rimborso. Il risultato pratico è una ottimizzazione del ciclo del capitale circolante, senza che si realizzi un effettivo rimborso: la compensazione avviene interamente all’interno della procedura di gruppo, e la capogruppo versa all’Erario solo l’eventuale saldo netto a debito.

3. Requisiti Soggettivi per Accedere al Regime

Uno degli aspetti più delicati dell’art. 73 DPR 633/1972 riguarda i requisiti che le società devono possedere per partecipare alla liquidazione di gruppo. Tali requisiti sono fissati dall’art. 2 del D.M. 13 dicembre 1979, come modificato dal D.M. 13 febbraio 2017.

3.1 Chi può essere “controllante”

Il D.M. 13 dicembre 1979, come novellato dal D.M. 13 febbraio 2017, si riferisce genericamente a “ente o società controllante” senza individuare espressamente le forme giuridiche ammesse per il soggetto capogruppo. La Circolare ministeriale n. 16 del 28 febbraio 1986 aveva inizialmente ristretto tale ruolo alle sole società di capitali.

La Corte di Cassazione a Sezioni Unite (sentenza n. 1915 del 2016) ha tuttavia superato questa restrizione, riconoscendo che anche una società di persone può rivestire il ruolo di controllante, in quanto la locuzione “ente o società” del decreto non giustifica l’esclusione delle società di persone. Tale riconoscimento, come precisato dalla stessa Suprema Corte, deriva dall’interpretazione giurisprudenziale della norma e — benché ormai consolidato — non è esplicitato nel testo letterale del decreto, per cui è opportuno valutare con cautela ogni caso specifico.

Riepilogando, possono essere “controllante”:

• Enti e società di capitali (SpA, SApA, Srl): ammissione piena per testo di legge
• Società di persone (Snc, Sas): ammissibilità riconosciuta dalla Cassazione SU (n. 1915/2016), sebbene non esplicitata nel decreto e ancora meritevole di attenzione caso per caso
• Soggetti residenti nel territorio dello Stato o comunque identificati ai fini IVA in Italia (tramite stabile organizzazione o identificazione diretta)

Importante: I soggetti residenti in Paesi extra-UE privi di identificazione IVA in Italia sono esclusi dalla procedura (Principio di diritto n. 24 del 2019 – Agenzia delle Entrate). I soggetti UE o extra-UE con stabile organizzazione o identificazione diretta in Italia possono invece partecipare, ricorrendo gli altri requisiti (cfr. ris. n. 22/E del 2005).

3.2 Chi può essere “controllata”

Ai sensi dell’art. 2, comma 1, del D.M. 13 dicembre 1979, si considerano controllate le:

• Società per azioni (SpA)
• Società in accomandita per azioni (SApA)
• Società a responsabilità limitata (Srl)
• Società in nome collettivo (Snc)
• Società in accomandita semplice (Sas)

le cui azioni o quote siano possedute dall’ente o società controllante, o da un’altra società controllata da quest’ultima, per una percentuale superiore al 50% del loro capitale.

3.3 Il Requisito Temporale: il Vincolo dal 1° Luglio

Elemento cardine — e spesso fonte di contenziosi — è il requisito temporale: il possesso della percentuale qualificata (>50%) deve sussistere ininterrottamente almeno dal 1° luglio dell’anno solare precedente a quello di accesso alla procedura. Non è sufficiente che la soglia esista in quella data: il possesso deve essere continuativo e privo di soluzioni di continuità fino all’accesso al regime.

Requisito	Soglia / Condizione	Note
Percentuale di possesso	> 50% del capitale	Dal 1° luglio anno precedente
Continuità del possesso	Ininterrotto	Non è sufficiente che sussista solo alla data del 1° luglio
Azioni senza diritto di voto	Non computate nel calcolo	—
Partecipazione indiretta	Ammessa (via altra controllata)	Stesse condizioni temporali

La ratio di questo vincolo temporale è chiara: evitare l’accesso opportunistico alla procedura da parte di società che abbiano acquisito il controllo solo in prossimità della liquidazione, al solo fine di sfruttare i crediti IVA altrui. La ratio antifrode è stata ribadita dall’Agenzia delle Entrate in numerose risoluzioni (res. n. 132/E del 2007, res. n. 68/E del 2003, circ. n. 16 del 1986).

Analizza il ruolo della Guardia di Finanza negli accertamenti IVA nell’Art. 63 DPR 633/1972

4. Come si Esercita l’Opzione per la Liquidazione IVA di Gruppo

L’adesione al regime disciplinato dall’art. 73 DPR 633/1972 è facoltativa e si perfeziona attraverso una specifica comunicazione opzionale da parte della società controllante.

4.1 La Comunicazione dell’Opzione

L’opzione viene comunicata dalla capogruppo nel quadro VG della dichiarazione IVA annuale (Modello IVA), indicando per ogni società controllata partecipante: la partita IVA, la tipologia di comunicazione, la data di inizio del possesso e la percentuale di controllo. La dichiarazione, che deve essere presentata entro il termine ordinario (30 aprile), ha validità per il solo anno solare a cui si riferisce e va quindi presentata ogni anno per proseguire nella procedura. Ogni variazione intervenuta nel corso dell’anno (nuovi ingressi, fuoriuscite) deve essere comunicata all’Agenzia delle Entrate entro trenta giorni con il modello individuato con provvedimento del Direttore dell’Agenzia.

4.2 Versamenti Periodici e Prospetto IVA 26 PR

Per la liquidazione periodica di gruppo, la società controllante compila il prospetto riepilogativo IVA 26 PR (già “modello 26/LP”), nel quale confluiscono i saldi trasferiti da tutte le partecipanti. Il versamento dell’IVA netta risultante avviene tramite modello F24 telematico, utilizzando i medesimi codici tributo ordinari previsti per le liquidazioni periodiche IVA:

Tipologia	Codici tributo F24	Scadenza
Versamenti mensili (gen–dic)	6001–6012 (uno per mese)	Entro il 16 del mese successivo
Versamenti trimestrali (I–III trim.)	6031–6033	Entro il 16 del 2° mese successivo
IV trimestre / conguaglio annuale	6034 / 6099	16 marzo (o entro il 30 giugno con maggiorazione)

Il codice tributo 6099 è riservato esclusivamente al saldo risultante dalla dichiarazione IVA annuale (conguaglio di fine anno), non ai versamenti periodici. È possibile anche l’attivazione della procedura da parte di una sub-holding, a patto che la controllante capofila rinunci all’esercizio dell’opzione nella propria dichiarazione IVA.

4.3 Cosa Accade in Caso di Operazioni Straordinarie

Le operazioni straordinarie (fusioni, scissioni, trasformazioni) pongono questioni interpretative rilevanti in merito alla continuità del vincolo di controllo. L’Agenzia delle Entrate, con la Risposta n. 121 del 29 aprile 2025, ha affrontato il caso di una scissione parziale proporzionale di una società controllata aderente al gruppo.

La società scissa e la beneficiaria neocostituita risultavano entrambe controllate dalla capogruppo per la stessa percentuale (80%). L’Agenzia ha confermato che la beneficiaria poteva accedere alla liquidazione IVA di gruppo già dal 1° gennaio 2025, prescindendo dal requisito temporale del controllo dal 1° luglio dell’anno precedente, in quanto il perimetro reale del gruppo non si era sostanzialmente modificato e l’operazione non presentava caratteri di occasionalità o temporaneità. Questo principio — già affermato con la risposta n. 48/2022 — va tuttavia valutato caso per caso: la derogabilità al vincolo temporale è riconoscibile solo quando la scissione/fusione/conferimento riorganizzi una struttura già esistente senza interrompere il controllo effettivo.

5. La Gestione delle Eccedenze di Credito IVA

Uno dei profili più tecnici — e praticamente rilevanti — dell’art. 73 DPR 633/1972 riguarda il trattamento delle eccedenze di credito IVA pregresse.

5.1 Eccedenze dei Nuovi Entranti nel Gruppo

Le società che partecipano per la prima volta a una determinata liquidazione di gruppo non possono far confluire nella procedura compensativa le eccedenze di credito maturate nel periodo d’imposta precedente. Tali eccedenze restano definitivamente nella disponibilità del soggetto che le ha maturate. Questo principio è sancito direttamente dall’art. 1, comma 63, della Legge 24 dicembre 2007, n. 244 (Legge Finanziaria 2008), che ha modificato l’ultimo comma dell’art. 73 del DPR 633/1972 con effetto dal 2008, ed è stato chiarito in dettaglio dall’Agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 56/E dell’11 maggio 2011 e con la risoluzione n. 4/DPF del 14 febbraio 2008.

Le opzioni per recuperare tali eccedenze sono:

• Compensazione orizzontale ai sensi dell’art. 17, D.Lgs. 241/1997 (entro i limiti previsti)
• Richiesta di rimborso ai sensi dell’art. 30 del DPR 633/1972, ricorrendo i presupposti di legge
• Detrazione negli anni successivi all’uscita dal gruppo

Credito pregresso	Trattamento	Base normativa
Eccedenza anno precedente (nuovo entrante)	Resta al soggetto, non confluisce nel gruppo	Art. 73 DPR 633/72, ris. 56/E/2011
Eccedenza già nel gruppo (annualità precedente)	Confluisce nella liquidazione aggregata	D.M. 13/12/1979
Eccedenza dopo uscita dal gruppo	Gestione ordinaria (rimborso/compensazione)	Art. 30, DPR 633/72

5.2 La Garanzia Fideiussoria

Il D.M. 13 dicembre 1979, all’art. 6, prevede che le eccedenze di credito delle società controllate, qualora vengano utilizzate in sede di liquidazione di gruppo per compensare in tutto o in parte le somme che avrebbero dovuto essere versate da altre società del gruppo, debbano essere garantite ai sensi dell’art. 38-bis del DPR 633/1972.

La garanzia — sotto forma di cauzione o fideiussione bancaria/assicurativa — è posta a carico della società il cui credito è stato estinto tramite la compensazione di gruppo; in assenza di garanzia, tale società è tenuta al versamento dell’importo corrispondente entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale IVA. L’obbligo di garanzia non si applica dunque in modo indiscriminato a tutti i crediti del gruppo, ma soltanto nei casi in cui il credito di una società sia effettivamente utilizzato per coprire il debito di un’altra società partecipante.

6. Responsabilità Solidale delle Controllate

Un aspetto spesso sottovalutato del regime di cui all’art. 73 DPR 633/1972 è il profilo della responsabilità. Il D.M. 13 dicembre 1979, art. 6, stabilisce espressamente che:

Le società controllate rispondono in solido con l’ente o società controllante delle somme risultanti dalle proprie liquidazioni periodiche o dalle proprie dichiarazioni e non versate dalla capogruppo.

Ciò significa che, pur avendo ceduto alla controllante il proprio saldo IVA e la competenza al versamento, ogni società partecipante rimane esposta solidalmente verso l’Erario per il caso di inadempimento della capogruppo. È un elemento che deve essere attentamente valutato nella scelta di aderire alla procedura.

7. Differenza tra Liquidazione IVA di Gruppo e Gruppo IVA

L’entrata in vigore del Gruppo IVA (art. 70-bis e seguenti del DPR 633/1972, introdotto dalla Legge di Bilancio 2017 ed efficace dal 1° gennaio 2018) ha affiancato — non sostituito — la liquidazione IVA di gruppo dell’art. 73. È fondamentale non confondere i due istituti.

Caratteristica	Liquidazione IVA di Gruppo (art. 73)	Gruppo IVA (art. 70-bis ss.)
Base normativa UE	Art. 4, § 4, Dir. 77/388/CEE → art. 11, Dir. 2006/112/CE	Art. 11, Dir. 2006/112/CE
Soggettività passiva	Le singole società la mantengono	Le singole società la perdono: nasce un nuovo soggetto IVA
Partita IVA di gruppo	Non prevista	Sì, nuova partita IVA attribuita al Gruppo
Operazioni infragruppo	Rilevanti IVA tra le partecipanti	Non rilevanti IVA (fuori campo)
Effetto	Solo consolidamento finanziario dei saldi	Unificazione piena ai fini IVA
Opzione	Dichiarazione annuale della controllante	Modello AGI/1 (entro il 30 settembre)
Compatibilità	Non cumulabile con Gruppo IVA	Non cumulabile con art. 73

La scelta tra i due regimi è alternativa: lo stesso soggetto non può avvalersi simultaneamente di entrambi. La liquidazione IVA di gruppo ex art. 73 DPR 633/1972 rimane la soluzione più semplice e flessibile per i gruppi che non intendono rinunciare alla soggettività IVA individuale delle proprie partecipate.

8. Profili di Rischio: Abuso del Diritto e Pratiche Elusive

Il regime dell’art. 73 DPR 633/1972 è costruito anche con funzione anti-abuso. I requisiti temporali e quantitativi non sono formalità: servono a garantire che l’accesso alla compensazione di gruppo sia riservato a strutture societarie stabili, con un’effettiva ragione economica sottostante.

Come ribadito dall’Agenzia delle Entrate, la ratio del requisito temporale (controllo dal 1° luglio dell’anno precedente) è di evitare che la procedura di compensazione IVA sia sfruttata da società solo occasionalmente e temporaneamente vincolate tra loro, con l’unico scopo di trasferire e utilizzare crediti IVA altrui.

Il rischio di abuso del diritto si configura tipicamente quando:

• Il controllo viene acquisito appena prima del termine rilevante, senza una vera ragione economica
• L’ingresso nel gruppo di una società fortemente creditrice avviene strumentalmente
• Le operazioni infragruppo sono artificiosamente strutturate per generare crediti compensabili

L’Amministrazione finanziaria dispone degli strumenti dell’accertamento e dell’abuso del diritto (art. 10-bis, L. 212/2000) per contestare l’utilizzo distorto dell’istituto.

Approfondisci l’accertamento IVA e il ruolo degli uffici doganali nell’Art. 64 DPR 633/1972

9. Il Rapporto con la Normativa Europea

La liquidazione IVA di gruppo disciplinata dall’art. 73 DPR 633/1972 è spesso accostata alla disciplina del “Gruppo IVA” prevista dall’art. 4, § 4, della Direttiva 77/388/CEE (VI Direttiva IVA), poi trasfuso nell’art. 11 della Direttiva 2006/112/CE.

Tuttavia — e questo è un punto cruciale — la liquidazione IVA di gruppo italiana è generalmente considerata, secondo la giurisprudenza italiana (Corte di Cassazione, anche a Sezioni Unite), come non costituente attuazione diretta della norma europea sul Gruppo IVA. La Cassazione ha affermato che la normativa europea non può essere invocata per estendere l’applicazione del regime nazionale in situazioni non corrispondenti alle previsioni della normativa interna, e che la questione va risolta alla stregua del solo diritto nazionale. È doveroso precisare che una parte della dottrina tributaristica rileva un parziale parallelismo funzionale tra i due istituti; tale dibattito interpretativo non ha tuttavia trovato sbocco in un diverso orientamento giurisprudenziale consolidato.

La distinzione fondamentale è questa:

• Il regime UE (art. 11, Dir. 2006/112/CE) consente agli Stati membri di considerare più soggetti come un unico soggetto passivo, con perdita dell’individualità IVA — ed è da questo che discende il “Gruppo IVA” ex artt. 70-bis ss.
• La procedura italiana ex art. 73 è invece una mera procedura di liquidazione aggregata, che non altera la soggettività passiva individuale e non costituisce trasposizione dell’art. 11 della Direttiva.

Ne consegue che eventuali incompatibilità con il diritto UE del meccanismo ex art. 73 non si pongono nei termini della Direttiva sul Gruppo IVA, e la Cassazione ha confermato che non vi è incompatibilità strutturale.

Riferimento ufficiale: Direttiva 2006/112/CE – EUR-Lex

10. Principali Documenti di Prassi dell’Agenzia delle Entrate

La corretta applicazione dell’art. 73 DPR 633/1972 non può prescindere dalla prassi interpretativa dell’Agenzia delle Entrate. Ecco i documenti di riferimento più rilevanti:

Documento	Oggetto principale
Circolare n. 16 del 28 febbraio 1986	Primo chiarimento sistematico sulla liquidazione IVA di gruppo
Risoluzione n. 22/E del 21 febbraio 2005	Partecipazione di soggetti UE identificati in Italia
Risoluzione n. 68/E del 21 marzo 2003	Requisiti temporali del controllo
Risoluzione n. 132/E del 14 giugno 2007	Controllo qualificato e ratio antifrode
Risoluzione n. 4/DPF del 14 febbraio 2008	Trattamento eccedenze pregresse
Risoluzione n. 232/E del 6 giugno 2008	Controllo e operazioni straordinarie: valutazione caso per caso
Risoluzione n. 56/E dell’11 maggio 2011	Eccedenze dei nuovi entranti e compilazione dichiarazione
Risoluzione n. 78/E del 29 luglio 2011	Ratio anti-abuso della modifica 2008 sulle eccedenze pregresse
Risoluzione n. 108/E del 24 novembre 2011	Stabile organizzazione e partecipazione al gruppo
Principio di diritto n. 24 del 2019	Esclusione soggetti extra-UE privi di identificazione in Italia
Risposta interpello n. 226 del 28 luglio 2020	Detrazione IVA e fatture di acquisto dopo uscita dal gruppo
Risposta interpello n. 837 del 20 dicembre 2021	Trasformazione da identificazione diretta a stabile organizzazione
Risposta interpello n. 48 del 25 gennaio 2022	Operazioni straordinarie e continuità del perimetro di gruppo
Risposta interpello n. 202 del 15 ottobre 2024	Fusione per incorporazione di società esterna al gruppo
Risposta interpello n. 121 del 29 aprile 2025	Scissione parziale: accesso della beneficiaria senza requisito temporale

Fonte: Portale ufficiale Agenzia delle Entrate

11. Adempimenti Pratici: Guida Operativa

11.1 Per aderire al regime (primo accesso)

1. Verificare il possesso ininterrotto del requisito di controllo (>50%) dal 1° luglio dell’anno precedente
2. Verificare che le società controllate rientrino nelle forme giuridiche ammesse
3. Comunicare l’opzione nella dichiarazione IVA annuale della controllante
4. Identificare le società partecipanti e comunicarle all’Agenzia delle Entrate

11.2 Durante il regime

• Ciascuna società partecipante effettua la propria liquidazione periodica autonomamente e trasferisce il saldo alla capogruppo
• I saldi vengono annotati sui registri della controllante e riepilogati nel prospetto IVA 26 PR
• La capogruppo esegue il versamento dell’IVA netta tramite modello F24 telematico, utilizzando i codici tributo periodici ordinari (6001–6012 per i mensili; 6031–6033 per i trimestrali; 6099 solo per il conguaglio annuale)
• Ogni variazione del perimetro (ingresso/uscita di controllate) deve essere comunicata entro 30 giorni con l’apposito modello
• La capogruppo compila la sezione riservata della dichiarazione IVA annuale (quadro VH e quadro VG), riportando i saldi aggregati del gruppo

11.3 Vigilanza continua sui requisiti

• Il possesso della percentuale qualificata (>50%) deve essere ininterrotto: qualsiasi interruzione, anche temporanea, fa venir meno il requisito per la società interessata
• Se la percentuale di controllo scende al di sotto del 50%, la società controllata esce automaticamente dal gruppo con effetto dalla data di perdita del requisito
• In presenza di operazioni straordinarie, occorre verificare caso per caso la continuità del vincolo di controllo, confrontando la situazione con la prassi dell’Agenzia delle Entrate (ris. 68/E/2003; risposte n. 48/2022 e n. 121/2025)

Domande Frequenti (FAQ)

1. Qual è la differenza tra la liquidazione IVA di gruppo ex art. 73 DPR 633/1972 e il Gruppo IVA?

Sono due istituti distinti e alternativi. La liquidazione IVA di gruppo (art. 73) è un meccanismo di compensazione finanziaria dei saldi IVA periodici: le singole società mantengono la propria soggettività passiva IVA e la propria partita IVA, ma trasferiscono i saldi alla capogruppo per la compensazione e il versamento unitario. Il Gruppo IVA (artt. 70-bis ss.) è invece un regime di unificazione soggettiva: le partecipanti perdono la propria soggettività IVA individuale, nasce un nuovo soggetto passivo con una propria partita IVA, e le operazioni tra i soggetti aderenti al Gruppo non sono più rilevanti ai fini IVA.

2. Una società holding può partecipare alla liquidazione IVA di gruppo disciplinata dall’art. 73 DPR 633/1972?

Le c.d. “holding pure” — che hanno come unico oggetto la detenzione statica di partecipazioni senza interferire nella gestione delle partecipate — sono escluse dal Gruppo IVA (art. 70-bis). Per la liquidazione IVA di gruppo ex art. 73, invece, i requisiti di accesso sono essenzialmente legati al possesso qualificato del capitale (>50% dal 1° luglio dell’anno precedente), senza esclusioni esplicite per le holding, a condizione che abbiano soggettività passiva IVA. È comunque consigliabile verificare caso per caso.

3. Cosa succede alle eccedenze di credito IVA maturate da una società prima dell’ingresso nel gruppo ex art. 73 DPR 633/1972?

Le eccedenze di credito relative a periodi d’imposta precedenti all’ingresso nel gruppo non confluiscono nella procedura compensativa. Restano definitivamente nella disponibilità della società che le ha maturate, la quale potrà utilizzarle in compensazione orizzontale (art. 17, D.Lgs. 241/1997) o chiederle a rimborso ricorrendo i presupposti dell’art. 30 del DPR 633/1972. Lo stesso principio vale al contrario: l’uscita dal gruppo non consente di trasferire le eccedenze maturate durante il regime.

4. Quali sono le sanzioni in caso di utilizzo irregolare della liquidazione IVA di gruppo ex art. 73 DPR 633/1972?

L’utilizzo irregolare della procedura (ad esempio, l’accesso pur in assenza del requisito di controllo qualificato, oppure la compensazione di crediti IVA di soggetti non aventi diritto) può essere contestato dall’Amministrazione finanziaria sia sotto il profilo dell’accertamento IVA (con recupero dell’imposta e sanzioni) sia, nei casi più gravi, sotto quello dell’abuso del diritto (art. 10-bis, L. 212/2000) o delle operazioni inesistenti. In tali ipotesi si applicano le sanzioni previste dal D.Lgs. 471/1997.

5. Una società non residente, con stabile organizzazione in Italia, può partecipare alla liquidazione IVA di gruppo ex art. 73 DPR 633/1972?

Sì. L’istituto trova applicazione anche per soggetti residenti in altri Stati UE o extra-UE, purché identificati ai fini IVA in Italia — tramite stabile organizzazione, rappresentante fiscale o identificazione diretta ai sensi dell’art. 35-ter del DPR 633/1972 (cfr. ris. n. 22/E del 21 febbraio 2005). Sono invece esclusi i soggetti privi di qualsiasi forma di identificazione IVA italiana (Principio di diritto n. 24 del 2019).

Per quanto riguarda la trasformazione da identificazione diretta a stabile organizzazione, l’Agenzia delle Entrate (risposta n. 837 del 2021) ha chiarito che tale operazione può essere assimilata a una trasformazione soggettiva con continuità, consentendo la prosecuzione della partecipazione al gruppo senza interruzione, con comunicazione dell’ingresso della stabile organizzazione e dell’uscita dell’identificazione diretta nel quadro VG o nel relativo modello di variazione.

6. La percentuale di controllo del 50% va calcolata includendo le azioni senza diritto di voto?

No. Ai sensi dell’art. 2, comma 1, del D.M. 13 dicembre 1979, la percentuale di possesso superiore al cinquanta per cento è calcolata senza tenere conto delle azioni prive del diritto di voto. Ne consegue che i possessori di azioni privilegiate prive di voto non vengono computati ai fini della verifica del requisito di controllo.

7. Quando decorre l’efficacia dell’opzione per la liquidazione IVA di gruppo disciplinata dall’art. 73 DPR 633/1972?

L’opzione, esercitata nel quadro VG della dichiarazione IVA annuale (presentata entro il 30 aprile), ha validità per il solo anno solare a cui si riferisce. Non esiste rinnovo tacito: la dichiarazione va ripresentata ogni anno per proseguire nella procedura. Gli effetti decorrono dal 1° gennaio dell’anno per il quale viene esercitata, quindi le prime liquidazioni periodiche di gennaio (da versare entro il 16 febbraio) sono già ricomprese nel regime. Ogni variazione che interviene nel corso dell’anno (ingresso o uscita di società controllate) deve essere comunicata all’Agenzia delle Entrate entro trenta giorni con il modello individuato con provvedimento del Direttore dell’Agenzia.

8. Come si compila la dichiarazione IVA annuale in presenza della liquidazione IVA di gruppo ex art. 73 DPR 633/1972?

Ciascuna società partecipante compila la propria dichiarazione IVA individuale, indicando nella sezione riservata alle società partecipanti alla liquidazione IVA di gruppo (con l’apposito rigo dedicato all’art. 73) i dati relativi ai saldi trasferiti alla capogruppo. La società controllante compila invece una sezione apposita nella propria dichiarazione, riportando i saldi aggregati e l’eventuale eccedenza detraibile o il debito residuo del gruppo.

9. È possibile aderire alla liquidazione IVA di gruppo ex art. 73 DPR 633/1972 a metà anno?

No. La procedura opera per anno solare e l’opzione deve essere esercitata prima dell’inizio dell’anno a cui si riferisce (attraverso la dichiarazione IVA annuale presentata nell’anno precedente). Non è possibile aderire al regime a decorrere da una data intermedia dell’anno, salvo casi particolari legati a operazioni straordinarie, che devono essere valutati caso per caso.

10. Cosa succede se, durante l’anno, una società controllata perde il requisito del controllo qualificato?

Se la percentuale di controllo scende al di sotto del 50% durante l’anno, la società controllata fuoriesce automaticamente dalla procedura di liquidazione IVA di gruppo con effetto dalla data in cui il requisito viene meno. Dal quel momento, la società torna alla gestione ordinaria della propria IVA. Le eccedenze maturate durante la partecipazione al gruppo e già compensate non sono recuperabili dal singolo soggetto.

Conclusioni

L’art. 73 DPR 633/1972 è uno strumento di pianificazione fiscale legittima e di efficienza gestionale per i gruppi societari italiani. La liquidazione IVA di gruppo che esso disciplina — attraverso il rinvio al D.M. 13 dicembre 1979 — permette di ottimizzare la gestione della liquidità aziendale, evitando il blocco di risorse finanziarie in crediti IVA in attesa di rimborso.

Tuttavia, la complessità tecnica del regime richiede un presidio costante: i requisiti soggettivi, il vincolo temporale del controllo, la gestione delle eccedenze pregresse, la responsabilità solidale delle controllate e i profili di rischio legati all’abuso del diritto sono tutti elementi che impongono un approccio rigoroso e consapevole.

Con le recenti interpretazioni dell’Agenzia delle Entrate — tra cui la fondamentale Risposta n. 121 del 29 aprile 2025 sulle operazioni straordinarie — il quadro normativo e interpretativo relativo all’art. 73 DPR 633/1972 si arricchisce costantemente. Restare aggiornati sulla prassi è indispensabile per chi opera in questo ambito.

Riferimenti Normativi e Link Ufficiali

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 – Normattiva
• D.M. 13 dicembre 1979 – Normattiva
• Portale Agenzia delle Entrate – IVA
• Direttiva IVA 2006/112/CE – EUR-Lex
• Documentazione tributaria – Finanze.it

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Articolo aggiornato. Le informazioni contenute rispecchiano il quadro normativo e interpretativo vigente. Per casi specifici, si raccomanda di consultare un professionista abilitato o di verificare la documentazione ufficiale dell’Agenzia delle Entrate.